企業(yè)所得稅匯算清繳中有關(guān)利息支出的稅前扣除常見問題解析！

日期 :[2016年01月19] 編輯 : 邦誠財稅【糾錯】瀏覽次數(shù) 4357

1、向自然人借款的利息能否稅前扣除？

問：因公司經(jīng)營需要，計劃向員工籌集資金500萬元，參與人數(shù)規(guī)模有50人，借款期限1年，簽訂借款合同，直接讓員工將款項打入公司的基本戶，該部分利息是否能稅前扣除？

　　答：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕777號）第一條規(guī)定，企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)企業(yè)所得稅法第四十六條及《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。

　　第二條規(guī)定，企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定，準(zhǔn)予扣除：

　　（一）企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；

　　（二）企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。

　　《發(fā)票管理辦法》第十九條規(guī)定，銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動的單位和個人，對外發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)收取款項，收款方應(yīng)當(dāng)向付款方開具發(fā)票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發(fā)票。

　　參考：《山東省地方稅務(wù)局民間借貸稅收管理辦法（試行）》（山東省地方稅務(wù)局公告2011年第4號）第十一條規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)真實、準(zhǔn)確、全面地核算應(yīng)稅勞務(wù)的發(fā)生，并根據(jù)合法、有效憑證記賬。

　　第十二條規(guī)定，應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生后，納稅人應(yīng)當(dāng)及時向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納稅款并申請開具合法票據(jù)。

　　根據(jù)上述規(guī)定，符合上述規(guī)定的自然人借款，可以稅前扣除，個人應(yīng)當(dāng)向公司提供符合規(guī)定的發(fā)票。

　　2、企業(yè)之間的借款利息能否稅前扣除？

　　問：我公司向另一企業(yè)借款并付息，對方為非金融機構(gòu)，支付的利息能否稅前扣除？

　　答：《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除：

　　（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；

　　（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）第一條規(guī)定，鑒于目前我國對金融企業(yè)利率要求的具體情況，企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財務(wù)公司、信托公司等金融機構(gòu)。“同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際貸款利率。

　　根據(jù)上述規(guī)定，貴公司向非金融企業(yè)借款支付的利息，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分可以稅前扣除，但是應(yīng)當(dāng)在按照合同要求首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。

　　3、關(guān)聯(lián)方借款利息能否稅前扣除？

　　問：我公司向母公司借款（都是非金融企業(yè)），按照金融企業(yè)同期同類貸款利率支付利息，能否全額稅前扣除？

　　答：《企業(yè)所得稅法》第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百一十九條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第四十六條所稱債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補償?shù)娜谫Y。

　　企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債權(quán)性投資，包括：

　　（一）關(guān)聯(lián)方通過無關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資；

　　（二）無關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資；

　　（三）其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實質(zhì)的債權(quán)性投資。

　　企業(yè)所得稅法第四十六條所稱權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。

　　企業(yè)所得稅法第四十六條所稱標(biāo)準(zhǔn)，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。

　　《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）第一條規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。

　　企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：

　　（一）金融企業(yè)，為5：1；

　　（二）其他企業(yè)，為2：1。

　　第二條規(guī)定，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實施辦法〔試行〕〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號）第八十五條規(guī)定，所得稅法第四十六條所稱不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的利息支出應(yīng)按以下公式計算：

　　不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×（1-標(biāo)準(zhǔn)比例/關(guān)聯(lián)債資比例）

　　其中：

　　標(biāo)準(zhǔn)比例是指《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅〔2008〕121號）規(guī)定的比例。

　　關(guān)聯(lián)債資比例是指根據(jù)所得稅法第四十六條及所得稅法實施條例第一百一十九的規(guī)定，企業(yè)從其全部關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資（以下簡稱關(guān)聯(lián)債權(quán)投資）占企業(yè)接受的權(quán)益性投資（以下簡稱權(quán)益投資）的比例，關(guān)聯(lián)債權(quán)投資包括關(guān)聯(lián)方以各種形式提供擔(dān)保的債權(quán)性投資。

　　第八十六條規(guī)定，關(guān)聯(lián)債資比例的具體計算方法如下：

　　關(guān)聯(lián)債資比例＝年度各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資之和/年度各月平均權(quán)益投資之和

　　其中：

　　各月平均關(guān)聯(lián)債權(quán)投資＝（關(guān)聯(lián)債權(quán)投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

　　各月平均權(quán)益投資＝（權(quán)益投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2

　　權(quán)益投資為企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表所列示的所有者權(quán)益金額。如果所有者權(quán)益小于實收資本（股本）與資本公積之和，則權(quán)益投資為實收資本（股本）與資本公積之和；如果實收資本（股本）與資本公積之和小于實收資本（股本）金額，則權(quán)益投資為實收資本（股本）金額。

　　第八十七條規(guī)定，所得稅法第四十六條所稱的利息支出包括直接或間接關(guān)聯(lián)債權(quán)投資實際支付的利息、擔(dān)保費、抵押費和其他具有利息性質(zhì)的費用。

　　根據(jù)上述規(guī)定，貴公司按照同期同類金融企業(yè)借款利率支付母公司的借款利息，債資比不超標(biāo)的情況下可以全額稅前扣除，如果債資比超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)按照上述規(guī)定計算不得稅前扣除的利息金額。

　　4、投資未到位發(fā)生的利息支出能否稅前扣除？

　　問：我公司是2012年新開辦的企業(yè)，注冊資本為3000萬元，先期投入2500萬元，尚欠500萬元。2013年，公司向銀行借款1000萬元，產(chǎn)生借款利息60萬元。所發(fā)生的利息支出可否稅前扣除？

　　答：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函〔2009〕312號）規(guī)定，企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負(fù)擔(dān)，不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　計算不得扣除的利息，以企業(yè)一個年度內(nèi)每一期賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊資本占借款總額的比例。

　　計算公式為：企業(yè)每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額（企業(yè)一個年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計算期不得扣除的借款利息額之和）。

　　根據(jù)上述規(guī)定，假設(shè)你公司2013年投資額、借款額沒有發(fā)生變化，那么將2013年發(fā)生借款至年末視為一個計算期，不得扣除的借款利息＝60×500÷1000＝30（萬元）。

　　5、統(tǒng)借統(tǒng)還利息如何稅前扣除？

　　問：我單位集團公司統(tǒng)一向銀行借款，分撥給下屬單位使用，集團公司按照銀行借款利率向下屬單位收取利息，集團公司收取的利息是否繳納營業(yè)稅？是否需要開具發(fā)票？如果不開發(fā)票，利息如何稅前扣除？

　　答：《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非金融機構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》（財稅字〔2000〕7號）第一條規(guī)定，為緩解中小企業(yè)融資難的問題，對企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位），并按支付給金融機構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅。

　　根據(jù)上述規(guī)定，集團公司收取的統(tǒng)借統(tǒng)還利息不需要繳納營業(yè)稅，不需要開具發(fā)票，但是對于下屬單位的稅前扣除問題，總局沒有明確的規(guī)定，目前只是針對房地產(chǎn)行業(yè)有相關(guān)的規(guī)定：

　　《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第二十一條規(guī)定，企業(yè)集團或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機構(gòu)取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業(yè)間合理地分?jǐn)偫①M用，使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。

　　部分地方將該政策擴大了適用范圍，從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)擴大到所有企業(yè)，如：

　　《天津市地稅國稅關(guān)于企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)問題的通知》（津地稅企所〔2010〕5號）第六條資金拆借利息的稅前扣除問題規(guī)定，實行統(tǒng)貸統(tǒng)還辦法的企業(yè)，集團公司與所屬子公司應(yīng)簽訂資金使用協(xié)議，子公司按照協(xié)議實際占用資金支付給集團公司的利息與集團公司向金融機構(gòu)貸款利率一致的部分，準(zhǔn)予扣除。

　　《遼寧省地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（遼地稅發(fā)〔2010〕3號）文件第二條關(guān)于企業(yè)統(tǒng)一借款轉(zhuǎn)借集團內(nèi)部其他企業(yè)單位使用稅前扣除問題規(guī)定：“企業(yè)集團或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機構(gòu)借款，分?jǐn)偧瘓F內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，凡能出具從金融機構(gòu)取得借款的證明文件，并在使用借款的企業(yè)間合理分?jǐn)偫①M用的，使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。但企業(yè)集團或其成員企業(yè)不得重復(fù)扣除。”

　　《河北省地方稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問題的通知》（冀地稅發(fā)〔2009〕48號）第八條規(guī)定：對集團公司和所屬企業(yè)采取“由集團公司統(tǒng)一向金融機構(gòu)借款，所屬企業(yè)按一定程序申請使用，并按同期銀行貸款利率將利息支付給集團公司，由集團公司統(tǒng)一與金融機構(gòu)結(jié)算”的信貸資金管理方式的，不屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間借款。凡集團公司能夠出具從金融機構(gòu)取得貸款的證明文件，其所屬企業(yè)使用集團公司轉(zhuǎn)貸的金融機構(gòu)借款支付的利息，不高于貸款銀行同類同期貸款利率計算數(shù)額的部分，允許在企業(yè)所得稅前扣除。

　　《吉林省地方稅務(wù)局關(guān)于明確繼續(xù)執(zhí)行的企業(yè)所得稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》（吉地稅發(fā)〔2009〕52號）第六條關(guān)于總機構(gòu)統(tǒng)一向銀行借款后劃撥給下屬企業(yè)使用收取的利息扣除問題規(guī)定，企業(yè)集團或行業(yè)主管部門（以下簡稱總機構(gòu)）對下屬企業(yè)實施緊密型管理，采取由總機構(gòu)統(tǒng)一向銀行借款，然后劃撥給下屬企業(yè)分別使用的，總機構(gòu)按使用銀行借款金額分配給下屬企業(yè)的利息可承認(rèn)扣除。向下屬企業(yè)分配的利息金額是否正確合理由總機構(gòu)所在地主管地稅機關(guān)審查確認(rèn)并出具適當(dāng)?shù)淖C明資料。

　　企業(yè)集團或行業(yè)主管部門（以下簡稱總機構(gòu)）對下屬企業(yè)實施緊密型管理，采取由總機構(gòu)統(tǒng)一向銀行借款，然后劃撥給下屬企業(yè)分別使用的，總機構(gòu)按使用銀行借款金額分配給下屬企業(yè)的利息可承認(rèn)扣除。向下屬企業(yè)分配的利息金額是否正確合理，由總機構(gòu)所在地主管地稅機關(guān)審查確認(rèn)并出具適當(dāng)?shù)淖C明資料。

　　6、到期一次還本付息如何稅前扣除？

　　問：我公司按銀行同期利率向另一家公司借款，合同約定借款期限4年，到期一次還本付息。到期一次性支付的利息應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制分4年還是在支付利息時一次性在企業(yè)所得稅前扣除？

　　答：關(guān)于一次性還本付息的利息稅前扣除問題，總局沒有明確的規(guī)定，以下地方政策供參考：

　　《寧波市國稅局2014年度企業(yè)所得稅匯算清繳政策問題解答》規(guī)定：

　　十四、利息支出到期一次還本付息，是列支在還本付息當(dāng)年度，還是按權(quán)責(zé)發(fā)生制要求進(jìn)行追溯調(diào)整？計提的利息是否允許企業(yè)所得稅前扣除？例如，某公司向其他單位借款1000萬元，年利率10%，借款期限3年，合同約定到期一次還本付息，該企業(yè)借款第一年記賬，借：財務(wù)費用100萬，貸：應(yīng)付賬款（預(yù)提費用）100萬。

　　答：《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的利息支出，準(zhǔn)予扣除：

1、非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出；

2、非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。因此，負(fù)債人應(yīng)該在按照合同或協(xié)議約定實際支付利息后，方可稅前扣除。

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