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“實物分紅”還是“實物贈送”？會計稅務處理上有什么區別？

日期 :[2016年02月16] 編輯 : 邦誠財稅【糾錯】瀏覽次數 5641

實物“分紅”還是“贈送” 稅務處理不同

最近A股市場上最火的新聞就是一些上市公司“實物分紅”，先是南方食品（證券代碼000716）向股東發放黑芝麻乳，然后量子高科（證券代碼300149）向股東發放龜苓膏，緊接著人福醫藥（證券代碼600079）宣布向股東發放安全套，一時輿論大嘩，各上市公司紛紛表示正在考慮這種向股東發放實物的方式。筆者在閱讀了上面幾家上市公司的公告后發現，其行為并不是媒體所宣揚的“實物分紅”，更像是“實物贈送”。筆者就兩者的會計和稅務處理對比分析如下。

實物分紅

　　實物分紅是上市公司以非貨幣的形式向股東派發股息、紅利。

(一)、上市公司

1、會計處理

　　上市公司以自產產品分配股利，假設自產產品成本為80萬元，公允價值為100萬元，適用稅率17%，會計處理如下（單位：萬元，下同）：

　　借：利潤分配 97
　　貸：庫存商品 80
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 17。

2、稅務處理

　　（1）增值稅

　　增值稅暫行條例實施細則第四條第七款規定，將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者，應視同銷售。因此，上市公司應繳納增值稅100×17%＝17（萬元）。

　　（2）企業所得稅

　　企業所得稅法實施條例第二十五條規定，企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。因此，上市公司以實物分配股利，應視同銷售。

　　《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第三條規定，企業發生本通知第二條規定情形時，屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。

　　由于上市公司是以稅后利潤分配股利，因此不管是現金股利還是實物股利，都不會影響到上市公司的利潤，但應確認視同銷售。視同銷售雖不產生所得，但視同銷售收入要計入分配當年的銷售（營業）收入，作為業務招待費、廣告費和業務宣傳費的扣除基數。

(二)、股東

1、法人股東

　　企業所得稅法第二十六條第二款規定，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入，因此，法人股東收到的實物股利，免征企業所得稅。

2、自然人股東

　　個人所得稅法第五條規定，股息、紅利所得，稅率為20%。《財政部、國家稅務總局關于股息紅利個人所得稅有關政策的通知》（財稅〔2005〕102號）規定，對個人投資者從上市公司取得的股息紅利所得，暫減按50%計入個人應納稅所得額，依照現行稅法規定計征個人所得稅。因此，自然人股東收到的實物股利，要繳納個人所得稅。

實物贈送

　　從目前幾家上市公司的公告來看，其向股東發放實物，還是以實物贈送為主。如南方食品在公告中寫明：“預計本次贈飲品嘗活動產生的費用約為500萬元，包括產品成本及給各股東配送發運產品的物流費用，該費用將列入公司本年度的銷售費用。”隨后，在南方食品4月20日公告中進一步寫明：“本次活動向股東贈送的是黑芝麻乳贈飲品嘗產品，公司的股東為本次活動的定向品嘗征集意見的品嘗對象，不屬于實物分紅。”量子高科澤在公告中寫明：“本次贈送產品的預算約為100萬元，包括產品及給各股東配送發運產品的物流費用，該費用將列入公司本年度的營業外支出。”

（一)、上市公司

1、會計處理

　　（1）銷售費用形式（假設均為產品支出，不考慮運費）
　　借：銷售費用 500

　　貸：庫存商品 421.23

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 78.77。

　　由于要按組成計稅價格計算繳納增值稅，因此：成本＋成本×（1＋10%）×17%＝500（萬元），成本為421.23萬元。

　　（2）營業外支出形式

　　借：營業外支出 100

　　貸：庫存商品 85.47

　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 14.53。

2、稅務處理

　　南方食品在4月20日公告中寫明：“公司本次針對全體股東定向品嘗征集新產品意見而發放的產品是贈飲品，該產品尚未上市銷售，也尚未確定銷售價格。不屬于實物分紅，由于不是分紅，經咨詢相關稅務機關，本次向公司股東贈飲品嘗產品不涉及納稅問題。”不是分紅就不涉及納稅問題么？筆者就此分析如下：

　　（1）增值稅

　　銷售費用形式

　　增值稅暫行條例實施細則第四條第八款規定，將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，應視同銷售。因此，南方食品將自產的黑芝麻乳新產品發放股東，應視同銷售，若新產品無同期同類市場價格，則應按組成計稅價格確定，假設成本利潤率為10%，應繳納增值稅421.23（成本）×（1＋10%）×17%＝78.77（萬元）。

　　營業外支出形式

　　量子高科將外購的子公司生產的龜苓膏發放股東，也應視同銷售，應繳納增值稅85.47（外購價）×17%＝14.53（萬元）。

　　（2）企業所得稅

　　銷售費用形式

　　南方食品將自產的黑芝麻乳新產品發放股東，名曰“征集新產品品嘗意見”，并將相關費用計入銷售費用，企業可以作為廣告費和業務宣傳費，在稅法規定的限額內稅前扣除。視同銷售處理同上。

　　營業外支出形式

　　量子高科將外購的子公司生產的龜苓膏發放股東，發生營業外支出100萬元。一般來說，這種行為可作為業務招待，但業務招待費多計入管理費用或銷售費用，而該企業計入營業外支出，說明企業已將這筆支出視為捐贈而非業務招待，那么，根據企業所得稅法第十條第五款規定，本法第九條規定以外的捐贈支出，不得稅前扣除。因此，營業外支出100萬元不能稅前扣除。視同銷售處理同上。

　　若企業將這筆支出計入銷售費用，筆者認為可以作為業務招待費，在稅法規定的限額內稅前扣除。但是根據增值稅暫行條例實施細則第十條規定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務。增值稅暫行條例實施細則第二十二條規定，條例第十條第（一）項所稱個人消費包括納稅人的交際應酬消費。因此，該項業務不視同銷售，但進項稅額也不得抵扣。

（二）、股東

1、法人股東

　　企業所得稅法實施條例第二十一規定，企業所得稅法第六條第（八）項所稱接受捐贈收入，指企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產。因此，法人股東收到的實物，屬于接受捐贈，應按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。

2、自然人股東

　　《財政部、國家稅務總局關于企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》（財稅〔2011〕50號）第二條規定，企業向個人贈送禮品，屬于下列情形之一的，取得該項所得的個人，應依法繳納個人所得稅，稅款由贈送禮品的企業代扣代繳：（1）企業在業務宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。（2）企業在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。因此，自然人股東收到的實物，應繳納個人所得稅。

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