判斷企業所得稅是否屬于研發費加計扣除的優惠范圍很重要！

日期 :[2016年01月21] 編輯 : 邦誠財稅 【糾錯】 瀏覽次數 4621

      為進一步厘清和完善研發費加計扣除政策，2015年11月2日，稅務總局會同財政部、科技部發布了《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號，以下簡稱《通知》）；2015年12月31日，國家稅務總局發布了《關于研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第97號，以下簡稱《公告》)。對于新政策如何進行把握，對于企業至關重要。

一、是否屬于可以享受研發費加計扣除政策的對象的判斷

      作為一個企業首先要搞清楚是否可以享受，如果明確屬于不可以享受的范圍，就沒有必要再做復雜的無用的事情了。

      1、企業類型的判斷
      研發費用加計扣除政策適用于會計核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發費用的居民企業。

      （1）居民企業的判斷
      企業首先需要明確自己是否屬于居民企業，如果不是居民企業，就不需要再考慮研發費加計扣除的事兒了。
      根據《企業所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號）規定，居民企業是指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。

      （2）企業行業的判斷
      企業需要判斷自己是否屬于“不適用稅前加計扣除政策”的六大行業：煙草制造業；住宿和餐飲業；批發和零售業；房地產業；租賃和商務服務業；娛樂業。上述行業以《國民經濟行業分類與代碼（GB/4754 -2011）》為準，并隨之更新。同時也需要關注；財政部和國家稅務總局規定的其他行業，即如果以后有規定禁止的行業，那么那些行業就需要停止享受優惠政策。
      《公告》明確，《通知》所列六個行業企業是指以列舉行業業務為主營業務，其研發費用發生當年的主營業務收入占企業按稅法第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業。
      所得稅法第六條規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：         

      （一）銷售貨物收入；

      （二）提供勞務收入；

      （三）轉讓財產收入；

      （四）股息、紅利等權益性投資收益；

      （五）利息收入；

      （六）租金收入；

      （七）特許權使用費收入；

      （八）接受捐贈收入；

      （九）其他收入。
      所得稅法第七條規定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：（一）財政撥款；（二）依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金；（三）國務院規定的其他不征稅收入。

      （3）企業財務核算的判斷
      只有會計核算健全的企業才可以根據規定條件享受，并進一步明確必須是實行查帳征收的企業。以核定征收方式繳納企業所得稅的企業不能享受此項優惠政策。
      因此，對于企業所得稅核定征收的企業來說，如果想要享受政策，必須要建立健全會計      核算，獲得稅務機關的認同，并給予查帳征收。

      2、是否屬于可以享受研發費加計扣除政策的活動的判斷

      《公告》對七種活動規定即使企業按照研發行為處理，也不適用稅前加計扣除政策：
      ①企業產品（服務）的常規性升級；

      ②對某項科研成果的直接應用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等；

      ③企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動；

      ④對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變；

      ⑤市場調查研究、效率調查或管理研究；

      ⑥作為工業（服務）流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維護；

      ⑦社會科學、藝術或人文學方面的研究。

      對于這七種負面清單，有一些是比較明確的，但有一些是比較模糊的，是很容易與稅務機關發生爭議的，這就需要企業做好將研發項目能夠證明不屬于負面清單所列的活動的依據。這樣的證明需要從項目的開始就進行籌劃，絕不能事中或者事后來找證據進行補充，因為這樣一來，一則證據材料容易丟失，二則容易造成事后補證的證據鏈的不完整。建議企業做好幾點：
      ①成立研發部。不一定要有專門的高大上的場所，但要有明確的機構（可以是兼職），制定研發的有關管理制度。如果沒有研發部門，就很容易給人的感覺是沒有研發能力的，遇到檢查，自然就會從嚴看待。
      ②有年度研發計劃，最好提出具體的研發項目或者方向。
      ③立項申請。要注意立項的名稱，如果是真實符合條件的，立項名稱應該遠離負面清單中的字眼。比如說：“對**流水線的技術改造”、“增加**產品強度的研發”等。這樣名稱的項目在備案的時候就很容易被稅務機關懷疑。
      ④企業高層管理出面的立項、可行性研究報告論證和布置落實研發的會議紀要。
      ⑤研發結果的報告和結論會議紀要。對研發成果的成功報告或者研發失敗的報告及終止研發的說明材料。

      3、研發費用能否準確歸集的判斷
      歸集判斷的基礎就是財務的核算。取消專帳核算后，企業對研發項目必須設置研發支出輔助賬，并留存備查。年末匯總分析填報研發支出輔助賬匯總表，并在報送《年度財務會計報告》的同時隨附注一并報送主管稅務機關。

      研發支出輔助賬、研發支出輔助賬、匯總表應按《公告》樣式編制。

      （1）自主研發“研發支出”輔助賬；
      （2）委托研發“研發支出”輔助賬；
      （3）合作研發“研發支出”輔助賬；
      （4）集中研發“研發支出”輔助賬；
      （5）“研發支出”輔助賬匯總表；
      （6）研發項目可加計扣除研究開發費用情況歸集表。

      企業如果沒有按照規定設置并記錄輔助帳，將不得享受加計扣除的稅收優惠。
      比如：2014年，某科技公司立項研發活動項目22個，研發金額達到900多萬元，但該企業在財務上僅僅在材料零用環節注明研發使用領料，后續沒有任何的核算，更沒有專帳核算，因此在所得稅后續審核中被稅務機關全額從加計扣除中剔除。當時的依據是沒有建立專帳，如果同樣的情況發生在2016年度，該企業同樣因為沒有建設輔助帳而被取消享受資格。

      【特別提醒一點】
      對于創意設計活動也可以進行加計扣除：
      創意設計活動是指多媒體軟件、動漫游戲軟件開發，數字動漫、游戲設計制作；房屋建筑工程設計（綠色建筑評價標準為三星）、風景園林工程專項設計；工業設計、多媒體設計、動漫及衍生產品設計、模型設計等。

二、申報的時限要求和備案要求

      1、適用時限
      新政策明確適用于2016年度及以后年度企業所得稅匯算清繳，也就是說從2016年1月1日起發生的研發活動按照新政策執行。
      企業符合規定的研發費用加計扣除條件而在2016年1月1日以后未及時享受該項稅收優惠的，可以追溯享受并履行備案手續，追溯期限最長為3年。以前不再追溯。

      2、申報享受的時限
      企業在年度企業所得稅納稅申報時，根據研發支出輔助賬匯總表填報研發項目可加計扣除研發費用情況歸集表，在年度納稅申報時隨申報表一并報送。
      因此，研發費加計扣除在年度中間所得稅預繳時不得享受，只能在年度所得稅申報時享受，并同時報送相關資料。

      3、研發費用加計扣除實行備案管理

      （1）向稅務機關履行備案手續
      企業應當不遲于年度匯算清繳納稅申報時，按《公告》、《通知》和《國家稅務總局關于發布〈企業所得稅優惠事項辦理辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2015年第76號）的規定向稅務機關報送《企業所得稅優惠事項備案表》和研發項目文件等備案資料完成備案手續。

      （2）企業必須要保存的主要留存備查資料
      企業在申報享受優惠政策的同時，將下列資料留存備查：

      ①自主、委托、合作研究開發項目計劃書和企業有權部門關于自主、委托、合作研究開發項目立項的決議文件；

      ②自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和研發人員名單；

      ③經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發項目的合同；

      ④從事研發活動的人員和用于研發活動的儀器、設備、無形資產的費用分配說明（包括工作使用情況記錄）；

      ⑤ 集中研發項目研發費決算表、集中研發項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料；            

      ⑥“研發支出”輔助賬；

      ⑦企業如果已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，應作為資料留存備查;

      ⑧省稅務機關規定的其他資料。

      備查資料是是企業證明符合稅法規定優惠條件、標準的重要依據，企業一定要妥善保管，以免在稅務機關核查時因為無法提供備查資料而被取消享受資格，并受到處罰。

      （3）備查資料要注意保存期限
      根據《企業所得稅優惠政策事項辦理辦法》（國家稅務總局公告2015年第76號）規定，企業留存備查資料的保存期限為享受優惠事項后10年；稅法規定與會計處理存在差異的優惠事項，保存期限為差異結束后10年。
      因此，建議企業對備查資料實行檔案化管理，防止因會計流動而散失，造成不必要的損失。

 三、研發費歸集過程中需要明白的幾件事

      1、研發人員的界定
      研發人員分為研究人員、技術人員和輔助人員三類：研究人員是指主要從事研究開發項目的專業人員；技術人員是指具有工程技術、自然科學和生命科學中一個或一個以上領域的技術知識和經驗，在研究人員指導下參與研發工作的人員；輔助人員是指參與研究開發活動的技工。
      研發人員的來源：研究開發人員的聘用形式，既可以是本企業的員工，也可以是外聘，包括勞務派遣等形式。外聘研發人員包括與本企業簽訂勞務用工協議（合同）和臨時聘用的研究開發人員、技術人員、輔助人員，輔助人員不包括為研發活動從事后勤服務的人員。
      這里企業一定要注意：
      （1）研發人員必須是直接從事研發活動的，體現形式就是研發項目費用中有研發人員的工資，沒有對應的人員工資，怎么能夠說明是直接從事的呢？
      （2）行政管理人員、財務人員和后勤人員不要列入研發費加計扣除范圍。
      有的企業在費用歸集中將會計、辦公室人員的工資都列入，稅務人員核查時就對整個項目的真實性產生懷疑。

      2、加速折舊可以享受加計扣除
      用于研發活動的儀器、設備符合加速折舊的條件，并且財務上按照加速折舊進行會計處理、不超過按稅法規定計算的金額的，加速折舊部分可以享受優惠政策。因此，用于研發活動的設備采用加速折舊是合算的，可以少繳所得稅。
      比如：某企業2016年2月購入一臺測試儀專門用于研發活動中的測試使用，單價4500元，符合加速折舊條件，財務上一次性折舊，這臺儀器可以享受加計扣除2250元。

      3、混用費用的劃分
      從事研發活動的人員和用于研發活動的儀器、設備、無形資產，同時從事或用于非研發活動的，應對其人員活動及儀器設備、無形資產使用情況做必要記錄，并將其實際發生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。

      企業在實際中要有比較詳盡的原始記錄來證明分配的真實性和合理性。因此，企業需要建立制度，財務需要對研發過程進行監督和掌握，特別是對混用費用要有原始的分配記錄（如人員的工時出勤記錄、設備研發活動時間記錄等）。
      比如：某企業主管生產技術的經理，月工資6000元，5月份有10天在研發部直接參與研發活動，有20天在生產部門進行日常管理，當月該經理的2000元工資可以列入研發費用。

      4、研發收入要扣減研發費用總額

      （1）非研發產品的收入扣減
      已經歸集進入研發費用原輔材料、研發過程中產生的下腳料、殘次品、中間試制品等的收入需要扣減相應的研發費用。一般情況下，都存在這樣的收入，企業要注意扣減。

      （2）形成產品的銷售扣減和正式生產后的停止加計扣除
      企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。
      也就是說，研發后形成產品正式生產后研發活動完成，或者研發費加計扣除停止，在稅收優惠上該項目結束。

      5、政府補助資金的處理
      法律、行政法規和國務院財稅主管部門規定不允許企業所得稅前扣除的費用和支出項目不得計算加計扣除。
      企業取得政府補助，如果符合不征稅收入的條件，并且企業作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發活動所形成的費用或無形資產，不得計算加計扣除或攤銷。
      因此，企業取得的政府補助資金符合條件并按照不征稅收入處理的，對應的研發費用不得加計扣除，不作加計扣除費用歸集。
      從《公告》公布的《研發項目可加計扣除研究開發費用情況歸集表》（見下面）與原國稅發〔2008〕116號的歸集表相比，取消了“從有關部門和母公司取得的研究開發費專項撥款”的扣減項，也說明了企業取得的不符合不征稅收入條件的政府補助不需要扣減研發費加計扣除金額。
      比如，某電子科技公司2014年取得了政府的科技獎勵9萬元，企業在當年度研發費加計扣除中進行了扣減。如果2016年終政府對該企業的研發活動實行獎勵，就不需要再進行扣減，也就是這9萬元對應的費用也可以加計扣除4.5萬元。

【相關知識點】 

      按照《企業所得稅法實施條例》、財稅〔2009〕87號以及財稅（2011）70號文件規定，凡同時符合以下條件的財政性資金，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：
      （1）有資金撥付文件，且文件中規定該資金的專項用途；
      （2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；
      （3）企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。
      按照《企業會計準則應用指南——會計科目和主要賬務處理》規定，企業根據政府補助準則確認與資產相關、或與以后期間費用相關的政府補助金額記入“遞延收益”科目，在相關的資產的使用壽命內分配遞延收益時，再從“遞延收益”科目轉出記入“營業外收入”科目；確認應記入當期損益中的政府補助金額直接記入“營業外收入”科目。
      發生返還政府補助時，對已記入“營業外收入”科目部分，記入“營業外支出”科目，未轉記“營業外收入”科目部分，從“遞延收益”科目轉出。

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(責任編輯：邦誠財稅官網）

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